Рассмотрим следующую ситуацию. 

Юридическое лицо (общество с ограниченной ответственностью) (далее — ООО) — учредитель унитарного предприятия (далее — УП) изымает у УП объект основных средств (далее — ОС). Решение об изъятии оформлено протоколом общего собрания участников ООО.

Возможно ли изъятие ОС у УП рассматривать как безвозмездную передачу имущества между УП и ООО? Как операцию по изъятию ОС отразить в бухгалтерском учете УП? Подлежит ли изымаемый объект ОС обложению налогом на прибыль у ООО и налогом на добавленную стоимость (далее — НДС) у УП?

Изъятие имущества у УП его собственником (ООО) следует рассматривать как безвозмездную передачу имущества в пределах одного собственника со всеми вытекающими из этого налоговыми последствиями:

а) объект обложения налогом на прибыль у ООО по изъятому им объекту ОС у УП отсутствует;

б) объект обложения НДС по оборотам, обусловленным изъятием объекта ОС у УП, отсутствует;

в) стоимость изымаемого объекта ОС не включается у передающей стороны (УП) ни в выручку, ни в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли.

Изъятие учредителем ОС у УП следует отражать в учете с использованием сч. 91 «Прочие доходы и расходы» в общем порядке, установленном для выбытия ОС.

Согласно  п. 1 ст. 113 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее — ГК) унитарным предприятием признается коммерческая организация, не наделенная правом собственности на закрепленное за ней собственником имущество. Имущество частного УП находится в частной собственности физического лица (совместной собственности супругов) либо юридического лица и принадлежит такому предприятию на праве хозяйственного ведения (ч. 6 п. 2 ст. 113 ГК).

Право собственности на плоды, продукцию и доходы от использования имущества, находящегося в хозяйственном ведении УП, а также на имущество, приобретенное УП по договорам или иным основаниям, приобретает собственник имущества УП (п. 2 ст. 280 ГК).

Имущество УП может быть изъято у него по решению собственника в порядке и случаях, предусмотренных законодательством либо уставом (абз. 7 п. 6 ст. 113,  п. 3 ст. 280 ГК).

Таким образом, ООО — учредитель УП является собственником имущества УП и соответственно имеет право изъять у УП имущество, в том числе и объект ОС.

В силу того что ООО является собственником изымаемого им у УП имущества, такое изъятие следует рассматривать как безвозмездную передачу объекта ОС в пределах одного собственника.

Безвозмездность такой передачи очевидна, поскольку собственник изымает то, что ему принадлежит, и соответственно за это он платить не должен.

Несмотря на то что ООО является собственником имущества УП, изымаемое ООО имущество находится на балансе УП и соответственно такое изъятие требует передачи имущества с баланса УП на баланс его учредителя — ООО, что, в свою очередь, обусловливает необходимость отражения таких операций в бухгалтерском учете как передающей, так и принимающей стороны.

Рассмотрим далее порядок отражения операций, связанных с изъятием объекта ОС, в бухгалтерском учете передающей стороны (УП).

По факту применительно к рассматриваемой ситуации в результате изъятия происходят выбытие объекта ОС у передающей стороны (УП) и принятие его к бухгалтерскому учету принимающей стороной (ООО).

В соответствии с  п. 14 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102, стоимость инвестиционных активов, полученных или переданных безвозмездно, включается в состав доходов и расходов по инвестиционной деятельности, учитываемых на сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

При этом согласно абз. 1 п. 30 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 26 (далее — Инструкция № 26), при выбытии ОС накопленные по ним за весь период эксплуатации суммы амортизации и обесценения отражаются по дебету сч. 02 «Амортизация основных средств» и кредиту сч. 01 «Основные средства». Остаточная стоимость выбывающих ОС отражается по дебету сч. 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту сч. 01 «Основные средства», если иное не установлено законодательством.

Отметим также, что сумма числящегося по выбывающим ОС добавочного фонда, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок данных ОС, должна отражаться при выбытии ОС по дебету сч. 83 «Добавочный капитал» и кредиту сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (абз. 4 п. 30 Инструкции № 26).

С учетом изложенного операции, обусловленные изъятием учредителем УП объекта ОС, могут быть отражены в бухгалтерском учете УП следующими записями:

При таком порядке учета уменьшается финансовый результат и, как следствие, величина нераспределенной прибыли УП.

Особое внимание обратим на то обстоятельство, что в приведенных выше записях не задействован субсч. 75-2 сч. 75 «Расчеты с учредителями», на котором обычно формируется задолженность перед собственником (участниками, учредителями) по причитающимся (начисленным) им дивидендам и другим доходам от участия в уставном фонде учрежденной организации (п. 58 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50).

Дело в том, что учредитель УП, как отмечалось выше, является собственником имущества этого УП, то есть при изъятии имущества он забирает то, что ему принадлежит, а не то, что ему причитается от участия в уставном фонде УП.

Является ли изъятое доходом учредителя?

Полагаем, что нет, поскольку, во-первых, изъятое не соотносится с вкладом участника в уставный фонд УП (хотя и обусловлено этим вкладом) и, во-вторых, изъятое не изымается из оборота ООО и не переходит в категорию налогооблагаемой прибыли или нераспределенной прибыли, подлежащей последующему ее распределению.

Отсутствие объекта обложения налогом на прибыль подтверждается, в частности, п. 4.8.4 ст. 174 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее — НК), согласно которому в состав внереализационных доходов не включаются товары (работы, услуги), имущественные права, денежные средства, безвозмездно полученные при безвозмездной передаче в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа.

Что касается обложения НДС, то здесь необходимо отметить следующее.

На основании  п. 1.1.3 ст. 115 НК объектами обложения НДС признаются, в частности, обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь, включая обороты по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Не признается реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав безвозмездная передача имущества (работ, услуг) в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа (п. 2.7.2 ст. 31 НК).

Особо подчеркнем, что при отсутствии решения собственника (ООО) безвозмездная передача в пределах одного собственника с учетом названной выше нормы будет признаваться реализацией и соответственно должна будет облагаться НДС.

В силу того что в рассматриваемом случае происходит безвозмездная передача объекта ОС в пределах одного собственника (ООО) и решение о такой передаче (изъятии) принято общим собранием участников ООО, такая безвозмездная передача не признается реализацией и НДС не облагается.

Отметим также, что согласно законодательству при безвозмездной передаче в составе затрат передающей стороны (УП) не учитываются остаточная стоимость безвозмездно передаваемых ОС, суммы НДС, исчисленного по этой безвозмездной передаче (в рассматриваемом случае НДС, как было отмечено выше, не исчисляется — прим. автора), а также затраты на такую безвозмездную передачу (п. 1.20 ст. 173 НК).

Кроме того, стоимость безвозмездно переданных товаров (работ, услуг), имущественных прав, включая затраты на их безвозмездную передачу, не включается в выручку (ч. 2 п. 1 ст. 168 НК).