В этом материале продолжаем изучать типичные нарушения, допускаемые организациями при учете данных разниц в 2021 году.

 

Ситуация 1

Организация предусмотрела в своей учетной политике включать в состав внереализационных расходов и доходов при определении налоговой базы налога на прибыль курсовые разницы по договорам, в которых сумма обязательств выражена в официальной денежной единице Республики Беларусь (далее — белорусский рубль) в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, возникающие в течение календарного года, в последнем отчетном периоде соответствующего календарного года.

В бухгалтерском учете курсовые разницы отражаются согласно требованиям Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69 (далее — Национальный стандарт № 69).

 

Суть нарушения. Организация не отражает в бухгалтерском учете отложенные налоговые активы и обязательства, считая, что в этом нет необходимости, поскольку по итогам года сумма доходов и расходов в виде курсовых разниц будет совпадать по данным бухгалтерского и налогового учета.

Обоснование. Национальный стандарт № 69 предусматривает производить пересчет на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте (далее — хозяйственная операция), а также отчетную дату, которой является последний календарный день месяца (п. 2 Национального стандарта № 69).

Суммы курсовых разниц, возникающих в организациях (в том числе при возврате авансов и погашении кредиторской задолженности в форме аккредитива), кроме случаев, указанных в п. 5 и 6 Национального стандарта № 69 (то есть за исключением в том числе курсовых разниц, возникающих: в коммерческих организациях по вкладам в уставный фонд этих организаций; в некоммерческих организациях при пересчете в белорусские рубли выраженной в иностранной валюте стоимости средств, полученных на содержание этих организаций, а также при осуществлении расчетов или подлежащих погашению этими средствами), отражаются по дебету (кредиту) счетов учета денежных средств, расчетов и других счетов и кредиту (дебету) сч. 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 7 Национального стандарта № 69).

Курсовые разницы, возникающие в течение календарного года, организации (за исключением банков) вправе включать в состав внереализационных доходов и (или) расходов при определении налоговой базы налога на прибыль на даты, определяемые на основании ст. 174 и 175 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее — НК), в течение налогового периода либо в последнем отчетном периоде соответствующего календарного года.

Выбранный организацией порядок налогового учета курсовых разниц отражается в ее учетной политике и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит (ч. 2 п. 14 ст. 167 НК).

Поскольку в рассматриваемой ситуации период признания доходов и расходов будет отличаться для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения прибыли, то в данном случае могут возникнуть вычитаемые или налогооблагаемые временные разницы и, как следствие, отложенные налоговые активы или отложенные налоговые обязательства.

Согласно абз. 8 п. 2 Инструкции по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31.10.2011 № 113 (далее — Инструкция № 113), временные разницы — это суммы доходов и расходов, формирующие учетную прибыль (убыток) в текущем отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в будущих отчетных периодах либо формирующие налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном периоде, а учетную прибыль (убыток) — в будущих отчетных периодах.

Временные разницы возникают, если совпадает величина расходов (доходов) в бухгалтерском учете и для целей налогообложения, но момент их признания не совпадает (п. 6 Инструкции № 113).

Отложенный налоговый актив — это актив, равный сумме налога на прибыль, уплаченного в текущем отчетном периоде, но относящегося к учетной прибыли будущих отчетных периодов в связи с образованием в текущем отчетном периоде вычитаемых временных разниц (абз. 11 п. 2 Инструкции № 113).

Вычитаемые временные разницы приводят к уменьшению учетной прибыли (увеличению учетного убытка) в текущем отчетном периоде и уменьшению налогооблагаемой прибыли — в одном или нескольких будущих отчетных периодах. Вычитаемые временные разницы возникают в том числе, если расходы в бухгалтерском учете признаются в текущем отчетном периоде, а для налогообложения — в будущих отчетных периодах (п. 7 Инструкции № 113).

Вычитаемая временная разница приводит к образованию отложенного налогового актива, сумма которого определяется путем умножения вычитаемой временной разницы, возникшей в текущем отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную налоговым законодательством, действующую на отчетную дату (п. 9 Инструкции № 113).

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором возникли временные разницы, на основании которых они начислены (п. 11 Инструкции № 113). Их определение необходимо для определения текущего налога на прибыль.

Отложенное налоговое обязательство — это обязательство, равное сумме налога на прибыль, относящегося к учетной прибыли текущего отчетного периода, но подлежащего уплате в будущих отчетных периодах в связи с образованием в текущем отчетном периоде налогооблагаемых временных разниц (абз. 10 п. 2 Инструкции № 113).

Налогооблагаемые временные разницы приводят к увеличению учетной прибыли (уменьшению учетного убытка) в текущем отчетном периоде и увеличению налогооблагаемой прибыли — в одном или нескольких будущих отчетных периодах. Налогооблагаемые временные разницы возникают в том числе, если доходы в бухгалтерском учете признаются в текущем отчетном периоде, а для налогообложения — в будущих отчетных периодах (п. 8 Инструкции № 113).

Налогооблагаемая временная разница приводит к образованию отложенного налогового обязательства, сумма которого определяется путем умножения налогооблагаемой временной разницы, возникшей в текущем отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную налоговым законодательством и действующую на отчетную дату (п. 10 Инструкции № 113).

Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором возникли временные разницы, на основании которых они начислены (п. 11 Инструкции № 113).

Отчетным периодом при формировании в бухгалтерском учете информации о доходах и расходах организации является календарный месяц (ч. 2 п. 2 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102) (далее — Инструкция № 102).

Организация должна составлять годовую отчетность, а в случаях, предусмотренных законодательством Республики Беларусь, — промежуточную (квартальную, месячную) отчетность (п. 1 ст. 14 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности») (далее — Закон № 57-З).

Текущий налог на прибыль — это сумма налога на прибыль, определяемая исходя из налогооблагаемой прибыли за текущий отчетный период в соответствии с законодательством.

Расход (доход) по налогу на прибыль — это сумма налога на прибыль, определяемая исходя из учетной прибыли (убытка) (абз. 2, 3 п. 2 Инструкции № 113).

Учетная прибыль (убыток) — это разница между доходами и расходами, определяемыми в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете и отчетности (абз. 4 п. 2 Инструкции № 113).

Таким образом, с учетом вышеизложенных норм законодательства, а также норм НК в бухгалтерском учете налог на прибыль необходимо отражать, исходя из налогооблагаемой прибыли за календарный месяц (отчетный период), а для этого необходимо ежемесячно определять отложенные налоговые активы и обязательства.

Как исправить. Исправительные записи на основании оформленной в установленном порядке бухгалтерской справки-расчета будут следующими:

 

№ п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит
1	Отражено начисление отложенного налогового актива	09 «Отложенные налоговые активы»	99 «Прибыли и убытки»
2	Отражено начисление отложенного налогового обязательства	99 «Прибыли и убытки»	65 «Отложенные налоговые обязательства»

 

Напомним, что аналитический учет временных разниц ведется в аналитических таблицах, на отдельных забалансовых счетах или иным способом. Выбранный способ аналитического учета временных разниц закрепляется в Положении об учетной политике организации (п. 21 Инструкции № 113).

 

Ситуация 2

Организация перечислила предоплату нерезиденту за выполненные работы в размере 100 % стоимости работ в иностранной валюте.

 

Заблуждение. Поскольку дебиторская задолженность не погашена и выражена в иностранной валюте, бухгалтер организации считает, что нужно ежемесячно в бухгалтерском учете производить переоценку аванса:

ДЕБЕТ (КРЕДИТ) 91 «Прочие доходы и расходы»

КРЕДИТ (ДЕБЕТ) 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Обоснование. Согласно ч. 1 п. 3 ст. 12 Закона № 57-З пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков) в белорусские рубли производится организациями (за исключением Национального банка, банков) по официальному курсу белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Национальным банком (далее — официальный курс), на дату совершения хозяйственной операции, а также отчетную дату.

Порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности организаций (за исключением Национального банка, банков) разниц, возникающих при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств, указанных в ч. 1 п. 3 ст. 12 Закона № 57-З, в белорусские рубли, устанавливается Министерством финансов (ч. 3 п. 3 ст. 12 Закона № 57-З).

Порядок отражения в бухгалтерском учете выраженной в иностранной валюте стоимости активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов и разниц, возникающих при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в белорусские рубли, в организациях (за исключением Национального банка, банков, небанковских кредитно-финансовых организаций, банковских групп, банковских холдингов, бюджетных организаций) определяет Национальный стандарт № 69, для целей которого под курсовыми понимаются разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков, аккредитивов (далее — авансы) и кредиторской задолженности, погашение которой осуществляется в форме аккредитива) в белорусские рубли по официальному курсу на дату совершения хозяйственной операции, а также отчетную дату, которой является последний календарный день месяца (п. 2 Национального стандарта № 69).

Отметим, что выраженные в иностранной валюте стоимость полученных активов (сумма понесенных расходов) и стоимость относящихся к этим активам (расходам) обязательств, собственного капитала отражаются в бухгалтерском учете в белорусских рублях по официальному курсу на дату (даты) перечисления аванса в иностранной валюте:

·             если был перечислен аванс в иностранной валюте в размере полной стоимости активов (полной суммы расходов);

·             в части стоимости активов (суммы расходов), приходящейся на аванс, и дату совершения хозяйственной операции в части стоимости активов (суммы расходов), не приходящейся на аванс, если был перечислен аванс в иностранной валюте в размере частичной стоимости активов (частичной суммы расходов). Порядок определения стоимости каждой единицы (части) активов (части расходов) в данном случае закрепляется в Положении об учетной политике организации (п. 3 Национального стандарта № 69).

Таким образом, переоценка аванса в связи с изменением курса иностранной валюты не производится.

Как исправить. На основании бухгалтерской справки-расчета организации следует отразить запись:

 

№ п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит
1	Сторнировочная запись на сумму ошибочно отраженных курсовых разниц	91 «Прочие доходы и расходы» (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»)	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (91 «Прочие доходы и расходы»)
2	Доначисление налога на прибыль (при необходимости)	99 «Прибыли и убытки»	68 «Расчеты по налогам и сборам»
3	Сторнировочная запись на сумму излишне начисленного налога на прибыль (при необходимости)	99 «Прибыли и убытки»	68 «Расчеты по налогам и сборам»

 

Исправления в данные налогового учета вносятся в соответствии с требованиями п. 6 ст. 40 НК и Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 2 (далее — Инструкция № 2).

 

Ситуация 3

Сдача имущества в аренду является основной текущей деятельностью организации. Арендная плата составляет эквивалент 1000 EUR и перечисляется за текущий месяц не позднее 10-го числа следующего месяца в белорусских рублях по официальному курсу на последнее число текущего месяца.

 

Суть нарушения. Организация-арендодатель отражает курсовые разницы, поскольку арендатор несвоевременно перечисляет арендную плату.

Обоснование. В разъяснении Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 27.03.2018 № 15-1-7/26/2-2-10/00561 «О некоторых вопросах определения выраженной в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимости активов и обязательств» (далее — Разъяснение) изложено следующее.

Исходя из ст. 141, 288, 298 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее — ГК) в их взаимосвязи, в случае, когда в денежном обязательстве предусмотрено, что оно подлежит оплате в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, валютный эквивалент этого обязательства используется для определения суммы обязательства в белорусских рублях по официальному курсу на дату платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законодательством или соглашением сторон. С даты, когда подлежащая уплате сумма в белорусских рублях определена, денежное обязательство выражается в белорусских рублях.

В связи с изложенным, условиями договора, а также с учетом норм НК в бухгалтерском и налоговом учете выраженная в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимость активов и обязательств считается выраженной в белорусских рублях начиная с даты определения в соответствии с законодательством или соглашением сторон подлежащей уплате суммы в белорусских рублях и в дальнейшем не пересчитывается.

В нашей ситуации, когда стороны договора определили, что перечисление арендной платы за текущий месяц производится не позднее 10-го числа следующего месяца по официальному курсу на последний день текущего месяца, стоимость активов и обязательств считается выраженной в белорусских рублях начиная с последнего дня текущего месяца и в дальнейшем не пересчитывается.

Как исправить. На счетах бухгалтерского учета организации на основании бухгалтерской справки-расчета необходимо отразить в месяце выявления ошибки следующие записи:

 

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит
1	Сторнировочная запись на сумму ошибочно отраженных курсовых разниц	62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (91 «Прочие доходы и расходы»)	91 «Прочие доходы и расходы» (62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»)
2	Доначисление налога на прибыль (при необходимости)	99 «Прибыли и убытки»	68 «Расчеты по налогам и сборам»
3	Сторнировочная запись на сумму излишне начисленного налога на прибыль (при необходимости)	99 «Прибыли и убытки»	68 «Расчеты по налогам и сборам»

 

Исправления в данные налогового учета вносятся в соответствии с требованиями п. 6 ст. 40 НК и Инструкции № 2.

 

Ситуация 4

Организация приобрела облигации, номинированные в иностранной валюте. Организация не применяет в своей деятельности нормы Указа Президента Республики Беларусь от 12.05.2020 № 159 «О пересчете стоимости активов и обязательств» (далее — Указ № 159).

 

Суть нарушения. Организация не осуществляет обязательную переоценку облигаций, номинированных в иностранной валюте в связи с изменением курса иностранной валюты, поскольку это не денежные средства и не дебиторская задолженность.

Обоснование. Счет 06 «Долгосрочные финансовые вложения» предназначен для обобщения информации о наличии и движении вложений в ценные бумаги других организаций, облигации государственных и местных займов (если установленный срок их погашения превышает 12 месяцев), уставные фонды других организаций и т.п., а также предоставленных другим организациям займов (на срок более 12 месяцев), вкладов участников договора о совместной деятельности в общее имущество простого товарищества (п. 11 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50) (далее — Инструкция № 50).

Счет 58 «Краткосрочные финансовые вложения» предназначен для обобщения информации о наличии и движении вложений в ценные бумаги других организаций, облигации государственных и местных займов (если установленный срок их погашения не превышает 12 месяцев) и т.п., а также предоставленных организацией другим организациям займов (на срок менее 12 месяцев) (п. 44 Инструкции № 50).

Для целей Национального стандарта № 69 под курсовыми понимаются разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов и кредиторской задолженности, погашение которой осуществляется в форме аккредитива) в белорусские рубли по официальному курсу на дату совершения хозяйственной операции, а также отчетную дату, которой является последний календарный день месяца (п. 2 Национального стандарта № 69).

Таким образом, при переоценке финансовых вложений (облигаций), номинированных в иностранной валюте, будут возникать курсовые разницы, которые следует отражать в бухгалтерском учете организации на дату совершения хозяйственной операции, а также на последний календарный день месяца (п. 7 Национального стандарта № 69).

Как исправить. На счетах бухгалтерского учета организации на основании бухгалтерской справки-расчета необходимо отразить в месяце выявления ошибки следующие записи:

 

№ п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит
1	Отражение курсовых разниц	91 «Прочие доходы и расходы» (06 «Долгосрочные финансовые вложения»)	06 «Долгосрочные финансовые вложения» (91 «Прочие доходы и расходы»)
2	Доначисление налога на прибыль (при необходимости)	99 «Прибыли и убытки»	68 «Расчеты по налогам и сборам»
3	Сторнировочная запись на сумму излишне начисленного налога на прибыль (при необходимости)	99 «Прибыли и убытки»	68 «Расчеты по налогам и сборам»

 

Ситуация 5

Организация в 2020 году применяла согласно учетной политике порядок отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц, установленный Указом № 159.

После дополнений, предусмотренных Указом Президента Республики Беларусь от 18.02.2021 № 51 «Об изменении Указа Президента Республики Беларусь» (далее — Указ № 51), организация продолжает применять нормы Указа № 159.

 

Суть нарушения. Организация после принятия Указа № 51 продолжила учитывать в бухгалтерском учете все курсовые разницы, не списанные на доходы (расходы) по финансовой деятельности, на одном субсчете соответственно на сч. 98 «Доходы будущих периодов» и 97 «Расходы будущих периодов», и при списании их на доходы (расходы) по финансовой деятельности они учитываются при налогообложении прибыли в составе внереализационных доходов (расходов).

Обоснование. Изначально согласно Указу № 159 коммерческие организации (за исключением банков, ОАО «Банк развития Республики Беларусь» (далее — Банк развития), небанковских кредитно-финансовых организаций) суммы разниц, образующиеся с 01.01.2020 по 31.12.2022 при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в белорусские рубли, вправе были относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31.12.2022 (п. 1 Указа № 159).

Таким образом, Указ № 159 не регулировал вопросы налогообложения курсовых разниц.

После принятия Указа № 51 п. 1 Указа № 159 звучит так: коммерческие организации (за исключением банков, ОАО «Банк развития Республики Беларусь», небанковских кредитно-финансовых организаций) суммы разниц, образующиеся с 01.01.2020 по 31.12.2022 при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь, вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности и внереализационные доходы (расходы), учитываемые при исчислении налога на прибыль (внереализационные доходы, учитываемые при исчислении единого налога для производителей сельскохозяйственной продукции), в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31.12.2022 (п. 1 Указа № 159).

При этом Указ № 51 вступает в силу с 20.02.2021 и распространяет свое действие на отношения, возникшие с 01.01.2021.

Таким образом, в соответствии с Указом № 51 коммерческим организациям предоставлена возможность курсовые разницы по договорам в иностранной валюте, образовавшиеся только с 01.01.2021 по 31.12.2022, поэтапно до конца 2022 года относить на внереализационные доходы (расходы) для целей налогового учета.

Порядок учета курсовых разниц для целей налогообложения прибыли за 2020 год остается прежним. Следовательно, у организаций, применяющих согласно учетной политике нормы Указа № 159, по курсовым разницам 2020 года порядок налогового учета курсовых разниц по договорам в иностранной валюте не изменился, и нормы Указа № 159 в отношении данных курсовых разниц применить нельзя.

Для того чтобы не допустить ошибочного учета для целей налогообложения прибыли курсовых разниц за 2020 год, следует принимать во внимание следующее.

На основе типового плана счетов руководителем организации утверждается план счетов бухгалтерского учета организации, содержащий полный перечень счетов, включая субсчета, и аналитических счетов, забалансовых счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета.

Организация может уточнять содержание отдельных субсчетов, приведенных в типовом плане счетов, исключая или объединяя их, а также вводить дополнительные субсчета.

Ведение аналитического учета активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов в организации должно обеспечить получение данных об их наличии и движении, необходимых для составления бухгалтерской отчетности.

Поскольку при применении норм Указа № 159 для курсовых разниц, возникших в 2021–2022 годах, действует порядок отражения в бухгалтерском учете и для целей налогообложения, отличный от порядка, применявшегося 2020 году, то организациям следует организовать бухгалтерский учет курсовых разниц за 2020 год и курсовых разниц за 2021–2022 годы на отдельных субсчетах (аналитических статьях) сч. 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов».

При списании курсовых разниц на сч. 91 «Прочие доходы и расходы» со сч. 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов» следует помнить о необходимости погашения в 2021–2022 годах отложенных налоговых активов и обязательств, начисленных и не погашенных в 2020 году, поскольку в 2020 году период признания доходов и расходов отличался для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения прибыли.

Как исправить. В бухгалтерском учете организации согласно нормам п. 10 Национального стандарта № 69 могут быть произведены следующие записи:

 

№ п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит
1	Отражение на отдельных субсчетах сч. 97 «Расходы будущих периодов» курсовых разниц за 2020 год и 2021–2022 годы	97 «Расходы будущих периодов», субсч. «Курсовые разницы за 2020 год» 97 «Расходы будущих периодов», субсч. «Курсовые разницы за 2021–2022 годы»	97 «Расходы будущих периодов», субсч. «Курсовые разницы» 97 «Расходы будущих периодов», субсч. «Курсовые разницы»
2	Отражение на отдельных субсчетах сч. 98 «Доходы будущих периодов» курсовых разниц за 2020 год и 2021–2022 годы	98 «Доходы будущих периодов», субсч. «Курсовые разницы» 98 «Доходы будущих периодов», субсч. «Курсовые разницы»	98 «Доходы будущих периодов», субсч. «Курсовые разницы за 2020 год» 98 «Доходы будущих периодов», субсч. «Курсовые разницы за 2021–2022 годы»
3	Доначисление налога на прибыль (при необходимости)	99 «Прибыли и убытки»	68 «Расчеты по налогам и сборам»
4	Сторнировочная запись на сумму излишне начисленного налога на прибыль (при необходимости)	99 «Прибыли и убытки»	68 «Расчеты по налогам и сборам»

 

Исправления в данные налогового учета вносятся в соответствии с требованиями п. 6 ст. 40 НК и Инструкции № 2.

 

Ситуация 6

Организация сдает имущество в аренду. Арендная плата выражена в белорусских рублях эквивалентно определенной сумме в евро и перечисляется за текущий месяц не позднее 20-го числа следующего месяца:

a) по одним договорам — в белорусских рублях по официальному курсу на 5-е число следующего месяца;

б) по другим договорам — по официальному курсу на 5-е число следующего месяца, увеличенному на 3 %.

 

Заблуждение. Организация отражает только курсовые разницы, которые относит на сч. 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов».

Обоснование. Для целей Национального стандарта № 69 под курсовыми понимаются разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов и кредиторской задолженности, погашение которой осуществляется в форме аккредитива) в белорусские рубли по официальному курсу (п. 2 Национального стандарта № 69).

Таким образом, при пересчете в порядке, установленном законодательством, выраженной в белорусских рублях эквивалентно определенной сумме в иностранной валюте стоимости активов и обязательств с использованием официального курса могут возникать курсовые разницы, которые будут отражаться в бухгалтерском учете согласно п. 5–7 Национального стандарта № 69.

Так называемые суммовые разницы могут возникать при пересчете выраженной в белорусских рублях эквивалентно определенной сумме в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в случаях, когда используется договорный курс, отличный от официального курса на дату оплаты (иную дату, на которую осуществляется пересчет).

Например:

·             нередко организации используют официальный курс на дату оплаты, увеличенный на 1 %, 2 %, 5 % или другой размер увеличения;

·             используется иной договорный курс, отличный от официального на дату оплаты (часто организации используют официальный курс на определенное число каждого месяца и др.).

Суммовая разница представляет собой разницу между суммой в белорусских рублях, пересчитанной по договорному курсу, и суммой задолженности по официальному курсу на дату оплаты (иную дату, на которую осуществляется пересчет).

У организаций возникает много вопросов по поводу того, до какого момента обязательства считаются выраженными в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте.

Ответ на такой вопрос содержится в Разъяснении.

Исходя из ст. 141, 288, 298 ГК в их взаимосвязи, в случае, когда в денежном обязательстве предусмотрено, что оно подлежит оплате в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, валютный эквивалент этого обязательства используется для определения суммы обязательства в белорусских рублях по официальному курсу на дату платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законодательством или соглашением сторон. С даты, когда подлежащая уплате сумма в белорусских рублях определена, денежное обязательство выражается в белорусских рублях.

В связи с изложенным, а также с учетом норм НК в бухгалтерском и налоговом учете выраженная в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимость активов и обязательств считается выраженной в белорусских рублях начиная с даты определения в соответствии с законодательством или соглашением сторон подлежащей оплате суммы в белорусских рублях и в дальнейшем не пересчитывается.

В ситуации «а» стороны договора определили, что погашение задолженности по арендной плате за текущий месяц производится не позднее 20-го числа следующего месяца по официальному курсу на 5-е число следующего месяца. Следовательно, с 5-го числа следующего месяца стоимость активов и обязательств считается выраженной в белорусских рублях начиная с последнего дня текущего месяца и в дальнейшем не пересчитывается. Поскольку оплата производится после даты признания выручки по официальному курсу на 5-е число следующего месяца, исходя из вышеприведенных норм Национального стандарта № 69 будут возникать только курсовые разницы. Организация поступает верно, отражая только курсовые разницы.

В ситуации «б» будут возникать и курсовые, и суммовые разницы.

 

Пример

(курсы иностранных валют условные)

 

Сдача имущества в аренду является основной текущей деятельностью организации. Арендная плата составляет 1000 EUR и перечисляется за текущий месяц не позднее 20-го числа следующего месяца в белорусских рублях по официальному курсу на 5-е число следующего месяца, увеличенному на 3 %.

Арендная плата за май 2021 г. поступила 07.06.2021.

Официальный курс за 1 EUR на:

·             31.05.2021 — 2,3442 руб.;

·             05.06.2021 — 2,3457 руб.