При организации труда работников наниматель обязан принимать необходимые меры по профилактике и предупреждению профессиональных и других заболеваний работников (п. 6 ст. 55 Трудового кодекса Республики Беларусь) (далее — ТК).

Организации и индивидуальные предприниматели (далее — ИП) в области санитарно-эпидемиологического благополучия населения обязаны осуществлять в пределах своей компетенции санитарно-противоэпидемические мероприятия (ст. 31 Закона Республики Беларусь от 07.01.2012 № 340-З «О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения») (далее — Закон № 340-З).

В соответствии с рекомендациями Министерства здравоохранения в целях предупреждения распространения инфекции COVID-19 организации осуществляют ряд административно-организационных мероприятий, контроль состояния здоровья работников, соблюдение правил личной гигиены, использование средств индивидуальной защиты (далее — СИЗ), в том числе:

·             при наличии возможности для определенных категорий работников организацию дистанционной работы, использование гибкого графика работы;

·             обеспечение неснижаемого месячного запаса средств дезинфекции и антисептических средств, СИЗ; постоянный контроль над своевременным пополнением запасов и соблюдением нормативов обеспечения работников СИЗ;

·             обеспечение безопасного питьевого режима работников (оснащение кулерами с питьевой водой и одноразовыми стаканчиками либо бутилированной водой в небольшой расфасовке);

·             доставку работников на работу (с работы) транспортом организации со сбором (высадкой) в определенных точках города;

·             ежедневный контроль («входной фильтр») перед началом рабочей смены с целью недопущения на работу лиц с признаками респираторной инфекции (кашлем, повышенной температурой тела и т.д.), с контролем температуры тела перед началом рабочей смены, опросом о наличии признаков респираторных заболеваний (письмо Министерства здравоохранения Республики Беларусь от 21.09.2020 № 7-19/15320 «О направлении Рекомендаций по профилактике коронавирусной инфекции (инфекции COVID-19) в организациях»).

Санитарно-противоэпидемические мероприятия включают в том числе и проведение профилактических прививок (ст. 22 Закона № 340-З).

Прививка (вакцинация) — это введение антигенного материала с целью вызвать иммунитет к болезни, который предотвратит заражение или ослабит его последствия.

Целями проведения профилактических прививок являются предотвращение возникновения и распространения инфекционных заболеваний, их локализация и ликвидация. В настоящее время прививки становятся самым эффективным и экономически выгодным средством защиты против инфекционных болезней, в том числе от коронавирусной инфекции COVID-19.

С учетом этого фактора многими организациями принимается решение о:

·             поощрении работников, прошедших полный курс вакцинации от COVID-19, в виде предоставления материальной помощи (далее — матпомощь) и (или) дополнительных дней отдыха;

·             проведении других мероприятий, направленных на стимулирование работников к прохождению вакцинации, как одного из наиболее действенных способов защиты от COVID-19.

Рассмотрим порядок учета затрат организации на предоставление (выплату) указанных поощрений.

I. Поощрения в виде предоставления матпомощи

Размер матпомощи, выплачиваемой работникам организации в виде поощрения для стимулирования прохождения ими полного курса вакцинации от COVID-19, предусматривается локальным правовым актом организации: в приказе руководителя, трудовом договоре, соглашении, Положении о порядке выплаты матпомощи и др.

Предоставление такой матпомощи может осуществляться как в денежной, так и натуральной форме.

Налог на добавленную стоимость (далее — НДС). Матпомощь, предоставляемая в виде денежных средств, не является объектом обложения НДС ( п. 7.1 ст. 115 Налогового кодекса Республики Беларусь) (далее — НК).

Предоставление матпомощи в натуральном виде предполагает безвозмездную передачу товаров, работ, услуг.

Налоговая база НДС в этом случае определяется по:

·             приобретенным товарам — как стоимость их приобретения (без НДС);

·             товарно-материальным ценностям (далее — ТМЦ), изготовленным в организации (готовой продукции), — как ее себестоимость (п. 14 ст. 120 НК).

Если в качестве поощрения организация закупает и безвозмездно передает работникам подарочные сертификаты для последующего приобретения товаров, услуг, то налоговая база по НДС в этом случае равна нулю (п. 16.1 ст. 120 НК, вопрос 5 письма Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 30.09.2011 № 2-1-10/10544 «Ответы на актуальные вопросы, связанные с исчислением налога на добавленную стоимость»).

НДС при безвозмездной передаче товаров исчисляется по той же ставке, которая применялась бы при их реализации, или применяется освобождение.

Если же продавец товаров выделил НДС по расчетной ставке, то при их безвозмездной передаче работникам организации применяется расчетная ставка НДС.

Предъявленные поставщиками товаров суммы НДС по безвозмездно передаваемым работникам организации в качестве матпомощи (поощрения) товарам могут приниматься к вычету либо относиться на увеличение их стоимости. Соответственно налоговая база НДС увеличивается на сумму НДС (п. 1.1.3 ст. 115, п. 1.1, 11 ст. 132 НК).

Налог на прибыль. Затраты по производству и реализации представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п. 1 ст. 170 НК).

На основании п. 2.9 ст. 170 НК в расходы на оплату труда, учитываемые при налогообложении прибыли в составе затрат по производству и реализации, включаются:

·             любые начисления физическим лицам, работающим в организациях по трудовым договорам, в денежной и (или) натуральной форме;

·             вознаграждения по итогам работы за год;

·             выплаты, носящие характер вознаграждений по итогам работы за год;

·             премии, доплаты, надбавки, связанные с режимом работы или условиями труда, предусмотренные законодательством и (или) трудовым договором, соглашением, коллективным договором, на основании законодательства, за исключением расходов, указанных в  п. 1.3 ст. 173 НК.

Согласно п. 1.3 ст. 173 НК в затратах при налогообложении не учитываются выплаты физическим лицам, работающим в организациях по трудовым договорам, в денежной и натуральной форме, не предусмотренные законодательством сверх размеров, установленных и (или) определенных в соответствии с законодательством, в том числе:

·             матпомощь, выплата которой не предусмотрена законодательством или сверх размеров, установленных законодательством.

Стоимость безвозмездно переданных товаров (работ, услуг), имущественных прав, включая затраты на их безвозмездную передачу, в выручку не включается (ч. 2 п. 1 ст. 168 НК).

Не учитываются при налогообложении прибыли затраты, связанные с безвозмездной передачей товаров (работ, услуг), имущественных прав (за исключением основных средств и нематериальных активов) в виде затрат на их производство (выполнение, оказание) либо приобретение, сумм НДС, исчисленного по этой безвозмездной передаче, а также затрат на такую безвозмездную передачу (п. 1.19 ст. 173 НК).

Затраты, не учитываемые при налогообложении в соответствии с законодательством, не могут быть включены в состав внереализационных расходов, если иное не установлено Президентом Республики Беларусь (п. 3 ст. 173 НК).

Поскольку обязанности производить материальное поощрение работников, прошедших вакцинацию от COVID-19, законодательством не установлено, то такие выплаты не учитываются при налогообложении прибыли ни в затратах, ни во внереализационных расходах.

Страховые взносы в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь (далее — ФСЗН) и Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах» (далее — Белгосстрах), начисляемые на суммы матпомощи работникам организации, включаются в состав внереализационных расходов (п. 3.34 ст. 175 НК).

Подоходный налог. Объектами обложения подоходным налогом признаются доходы, полученные плательщиками от источников в Республике Беларусь и (или) за пределами Республики Беларусь, — для физических лиц, признаваемых налоговыми резидентами Республики Беларусь в соответствии со ст. 17 НК (п. 1.1 ст. 196 НК).

При определении налогооблагаемой базы учитываются все доходы плательщика, полученные им как в денежной, так и натуральной форме (п. 1 ст. 199 НК).

На основании п. 2 ст. 200 НК к доходам, полученным плательщиком в натуральной форме, в том числе относятся:

·             оплата (полностью или частично) за него организациями или физическими лицами товаров (работ, услуг), иного имущества или имущественных прав, в том числе жилищно-коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах плательщика;

·             полученные плательщиком товары, выполненные в его интересах работы (оказанные услуги) на безвозмездной основе;

·             доходы в виде оплаты труда в натуральной форме.

При получении плательщиком дохода от организаций и ИП в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база подоходного налога с физических лиц определяется как стоимость (с учетом НДС, а для подакцизных товаров — и акцизов) этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из регулируемых цен (тарифов), а при их отсутствии — как стоимость (с учетом НДС, а для подакцизных товаров — и акцизов), определенная организациями и ИП на дату начисления плательщику дохода (п. 1 ст. 200 НК).

В то же время НК установлены некоторые льготы в налогообложении доходов, в том числе в виде их освобождения от подоходного налога. Так, освобождаются от подоходного налога не являющиеся вознаграждениями за исполнение трудовых или иных обязанностей доходы, в том числе в виде матпомощи, подарков и призов, оплаты стоимости путевок (за исключением доходов, указанных в  п. 14, 29 и  30 ст. 208 НК), полученные от организаций и ИП, являющихся местом основной работы (службы, учебы), в том числе полученные пенсионерами, ранее работавшими в этих организациях и у ИП, — в размере, не превышающем 2272,00 руб., от каждого источника в течение налогового периода. Данные положения не применяются в отношении доходов, указанных в  п. 24 ст. 208 НК (п. 23 ст. 208 НК).

Такое освобождение применяется также в отношении матпомощи, выплачиваемой в натуральной форме.

При превышении этой величины подоходный налог исчисляется с суммы превышения. Сумма превышения включается в налоговую базу для исчисления подоходного налога того месяца, в котором произошло это превышение (ч. 1 п. 3 ст. 199, п. 1 ст. 209 НК).

Следовательно, при определении налоговой базы по подоходному налогу с матпомощи налогообложению подлежит разница между суммой полученного дохода в налоговом периоде в виде подарков, призов, в том числе матпомощи на момент ее выплаты, и суммой 2272,00 руб.

Организация (налоговый агент) удерживает исчисленную сумму подоходного налога непосредственно из доходов плательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, предусмотренных п. 2 ст. 224 НК. Такое удержание производится за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом плательщику, при их фактической выплате плательщику либо по его поручению третьим лицам (ч. 1, 2 п. 4 ст. 216 НК).

При отсутствии денежных выплат работникам сумма налога может быть внесена в кассу или на расчетный счет организации для дальнейшего перечисления в бюджет (по сроку не позднее дня, следующего за днем фактического внесения).

Взносы в ФСЗН и Белгосстрах. В соответствии со ст. 2 Закона Республики Беларусь от 29.02.1996 № 138-XIII «Об обязательных страховых взносах в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь» объектами для начисления обязательных страховых взносов в бюджет ФСЗН являются для работодателей и работающих граждан выплаты всех видов в денежном и (или) натуральном выражении, начисленные в пользу работающих граждан по всем основаниям независимо от источников финансирования, включая вознаграждения по гражданско-правовым договорам, кроме предусмотренных Перечнем выплат, на которые не начисляются взносы по государственному социальному страхованию, в том числе по профессиональному пенсионному страхованию, в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах», утвержденным постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 25.01.1999 № 115 (далее — Перечень № 115), но не выше 5-кратной величины средней заработной платы работников в Республике Беларусь за месяц, предшествующий месяцу, за который уплачиваются обязательные страховые взносы, если иное не установлено Президентом Республики Беларусь.

Объектами для начисления страховых взносов в Белгосстрах являются выплаты всех видов, начисленные в пользу лиц, подлежащих обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, по всем основаниям независимо от источников финансирования, кроме предусмотренных Перечнем № 115 (п. 2 Положения о порядке уплаты страховщику страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденного постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 10.10.2003 № 1297) (далее — Положение № 1297).

В Перечень № 115 включены следующие виды матпомощи, оказываемой работникам, на которые не начисляются взносы в ФСЗН: матпомощь, оказываемая работникам в соответствии с законодательными актами, а также в связи со вступлением в брак, рождением ребенка, постигшим их стихийным бедствием, пожаром, хищением имущества, увечьем, смертью их близких родственников.

Суммы поощрения работников, прошедших вакцинацию, в виде матпомощи в  Перечень № 115 не включены.

Соответственно эти суммы являются объектами начисления взносов в ФСЗН и Белгосстрах.

Не являются объектами для начисления обязательных страховых взносов в Белгосстрах выплаты, произведенные в пользу лиц, находящихся в отпусках по беременности и родам, в связи с усыновлением (удочерением) ребенка в возрасте до трех месяцев, по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет, кроме случаев, когда такие лица в период указанных отпусков работают на условиях другого трудового договора (контракта), выполняют работу по гражданско-правовому договору (оказывают услуги, создают объекты интеллектуальной собственности) у страхователя (ч. 3 п. 2 Положения № 1297).

Бухгалтерский учет. Предоставление матпомощи в виде денежных средств отражается по кредиту сч. 70.

В бухгалтерском учете готовая продукция учитывается на сч. 43 «Готовая продукция», товары — на счете «Товары», иные материальные ценности — на сч. 10 «Материалы». Предоставление матпомощи в натуральном виде отражается по кредиту этих счетов (сч. 43, 41, 10) (п. 16, 32, 34 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50) (далее — Инструкция № 50).

Если помощь предоставляется в виде услуг (работ), приобретенных у поставщиков услуг (работ), стоимость таких услуг (работ) отражается по кредиту счетов расчетов: сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

При предоставлении матпомощи в виде услуг (работ), оказываемых (выполненных) самой организацией, их стоимость отражается на счетах учета затрат на производство: 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные затраты», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.

Предоставляемая матпомощь в виде денежных средств, а также в натуральной форме и начисленные на нее страховые взносы в ФСЗН и Белгосстрах отражаются на субсч. 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» в составе прочих расходов по текущей деятельности того отчетного периода, в котором расходы произведены (абз. 12, 19 п. 13, ч. 2 п. 32 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102) (далее — Инструкция № 102).

Отчисления в ФСЗН, производимые за счет организации, отражаются по дебету тех счетов, на которых отражается начисление затрат на оплату труда и других выплат работникам, и кредиту сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». Производимые за счет работников отчисления в ФСЗН отражаются по дебету сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредиту сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (ч. 2 и 3 п. 54 Инструкции № 50).

Взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белгосстрах, производимые за счет организации, отражаются по дебету тех счетов, на которых отражается начисление затрат на оплату труда и других выплат работникам, и кредиту субсч. 76-2 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» (п. 59 Инструкции № 50).

Суммы исчисленного и удержанного с матпомощи подоходного налога отражаются на субсч. 68-4 «Расчеты по подоходному налогу».

Причитающиеся к оплате, оплаченные организацией за приобретенные товары, услуги, работы, передаваемые работникам в качестве матпомощи в натуральном виде, суммы НДС отражаются по дебету сч. 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» и кредиту сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. Суммы НДС, подлежащие вычету в соответствии с законодательством, отражаются по дебету субсч. 68-2 «Расчеты по налогам и сборам, исчисляемым из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг» и кредиту сч. 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» (абз. 4 п. 2, п. 4 Инструкции по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.06.2012  № 41, п. 21, ч. 4 п. 53 Инструкции № 50).

Суммы НДС, исчисленные при передаче товаров работникам организации в качестве матпомощи, отражаются по дебету субсч. 90-8 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый от прочих доходов по текущей деятельности» и кредиту субсч. 68-2 «Расчеты по налогам и сборам, исчисляемым из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг» (ч. 15 п. 70 Инструкции № 50).

В бухгалтерском учете организации в зависимости от вида предоставляемой работникам матпомощи формируются записи:

Ситуация 1

Согласно приказу руководителя организации работникам, прошедшим полный курс вакцинации, выплачивается матпомощь денежными средствами в определенном размере (например — 250,00 руб.):

Ситуация 2

Распоряжением директора предприятия принято решение: работникам, прошедшим полный курс вакцинации, выплачивается матпомощь в натуральном виде, а именно выдачей приобретенных товаров (продуктов питания) на сумму 200,00 руб. (с НДС):

Ситуация 3

Согласно распоряжению руководителя организации работникам, прошедшим полный курс вакцинации, за счет организации оплачиваются абонементы в спортзал на сумму 180,00 руб. (в том числе НДС — 30,00 руб.):