Рассматриваются вопросы применения норм расхода топлива на автотранспортные средства в зимний период и замены летних шин на зимние, а также проведения поверки средств измерения температуры в зимний период.

Зимние нормы расхода топлива

Общие положения. Общий порядок применения норм расхода топлива для механических транспортных средств, машин, механизмов и оборудования определен  Инструкцией о порядке применения норм расхода топлива для механических транспортных средств, машин, механизмов и оборудования, утвержденной постановлением Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь от 31.12.2008 № 141 (далее — Инструкция № 141).

Согласно с  п. 6 Инструкции № 141 нормы расхода топлива на модели (модификации) механических транспортных средств, машин, механизмов и оборудования устанавливаются Министерством транспорта и коммуникаций (далее — Минтранс) в качестве рекомендуемых и в течение года проходят эксплуатационную проверку в организациях, эксплуатирующих соответствующие механические транспортные средства, машины, механизмы и оборудование. По истечении указанного срока нормы расхода топлива при необходимости корректируются с учетом результатов эксплуатационной проверки и устанавливаются Минтрансом в качестве обязательных для применения.

Руководитель организации имеет право понижать нормы расхода топлива, установленные Минтрансом.

При определении указанных норм следует руководствоваться постановлениями Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь от 06.01.2012 № 3 «Об установлении норм расхода топлива в области транспортной деятельности и признании утратившими силу некоторых нормативных правовых актов Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь» и  01.08.2019 № 44 «Об установлении норм расхода топлива в области транспортной деятельности», а также Инструкцией № 141.

Нормы расхода топлива. Нормы расхода топлива для механических транспортных средств, судов, машин, механизмов и оборудования (далее — нормы расхода топлива) устанавливаются руководителями организаций и индивидуальными предпринимателями (далее — ИП) самостоятельно либо на основании результатов испытаний, проведенных аккредитованной испытательной лабораторией (п. 1.1 постановления Совета Министров Республики Беларусь от 10.08.2020 № 470 «О порядке установления норм расхода топлива») (далее — Постановление № 470). При этом республиканские органы государственного управления вправе определять требования о согласовании норм расхода топлива, устанавливаемых руководителями подчиненных (входящих в состав, систему) организаций, и порядок такого согласования (п. 1.2 Постановления № 470).

В соответствии с  п. 5 Инструкции № 141 повышение (понижение) норм расхода топлива устанавливается приказом руководителя организации или ИП на основании данной Инструкции.

Пунктом 3 Инструкции № 141 приведены следующие виды норм расхода топлива:

·             норма расхода топлива на выполнение транспортной работы — объем топлива, потребляемый сверх линейной нормы расхода топлива двигателем автомобиля на перевозку одной тонны груза на 100 км (тонно-километр);

·             норма расхода топлива на ездку с грузом — объем топлива, потребляемый двигателем самосвала или самосвального автопоезда для выполнения операции разгрузки одного кузова;

·             норма расхода топлива на выполнение определенного вида работ трактором, машиной, механизмом и оборудованием — объем топлива, потребляемый двигателем трактора, машины, механизма и оборудования с учетом конкретных режимов работы за один машино-час или выполненную операцию (заполнение (слив) одной цистерны, погрузка (разгрузка) контейнера и т.п.);

·             временная норма расхода топлива — объем топлива, потребляемый двигателем механического транспортного средства, машины, механизма и оборудования, соответствующий контрольному расходу топлива, установленному организацией (заводом) — изготовителем для данного механического транспортного средства, машины, механизма, оборудования в инструкции по эксплуатации.

Наряду с указанными используется линейная норма расхода топлива — объем топлива, потребляемый двигателем технически исправного автомобиля на 100 км пробега в литрах или кубических метрах, без учета повышений (понижений) и дополнительного расхода топлива (абз. 4 ч. 1 п. 3  Инструкции № 141).

Согласно  п. 10.1 Инструкции № 141 повышение нормы расхода топлива осуществляется при эксплуатации механического транспортного средства, машины, механизма и оборудования на территории Республики Беларусь и за ее пределами в зимних условиях эксплуатации — не более 10 %.

При эксплуатации механического транспортного средства, машины, механизма и оборудования за пределами Республики Беларусь порядок определения и учета температуры окружающего воздуха устанавливается руководителем организации или ИП (п. 8 Инструкции № 141). Сложность в применении зимних норм расхода топлива связана с тем, что их применение напрямую не связано с приходом зимы по календарю. В основе применения зимних норм лежит отрицательная температура окружающего воздуха, то есть ниже 0 °C. Так, в соответствии с  п. 8 Инструкции № 141 отрицательная температура окружающего воздуха определяется на основании измерений, произведенных ответственным лицом организации, эксплуатирующей механическое транспортное средство, машину, механизм и оборудование, на дату и время выпуска механического транспортного средства на линию или на начало выполнения работы машиной, механизмом и оборудованием.

Пример 1

Автомобиль выпущен на линию в 7:00. Температура воздуха, измеренная ответственным лицом и зафиксированная в журнале, составила –0,5 °C. В течение дня температура повысилась и в конце дня составила +5 °C. Повышение норм расхода топлива применяется при расчете расхода топлива по норме за весь рабочий день.

В случае, если температура воздуха на момент выезда на линию составила 0 °C, а в течение дня понизилась и к моменту возвращения автомобиля с линии в конце рабочего дня составила –1 °C, повышение норм расхода топлива за весь рабочий день применить нельзя.

Результаты измерений регистрируются в специальном журнале по форме согласно приложению к  Инструкции № 141, приведенной ниже.

ЖУРНАЛ

регистрации результатов измерений температуры окружающего воздуха

Наименование организации _______________________________________

Как видим, руководитель организации или иное уполномоченное лицо для ведения указанного журнала должен назначить работника (или работников, если работа транспортных средств осуществляется в несколько смен). С приказом указанный работник (работники) должен ознакомиться под роспись.

Для измерения температуры воздуха в наличии должно быть исправное средство измерения температуры.

Пример 2

Организация применяет два повышения нормы расхода топлива в зимних условиях, в частности при эксплуатации автомобиля в:

·             зимних условиях эксплуатации — на 10 %;

·             условиях сезонной распутицы, снежных заносов, при сильном снегопаде, гололедице — на 25 %.

Расчет нормы расхода топлива с учетом указанных повышений по автомобилю, линейная норма расхода топлива по которому составляет 10 л, производится следующим образом:

10 л + 10 л · 0,1 + 10 л · 0,25 = 13,5 л.

Налогообложение. Правильно оформленные документы на применение зимних норм расхода топлива позволят учесть понесенные расходы для определения налогооблагаемой прибыли при исчислении налога на прибыль.

Согласно п. 1 ст. 169 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее — НК) затратами, учитываемыми при налогообложении, признаются экономически обоснованные затраты, определяемые на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета), если иное не установлено НК и (или) законодательством.

К затратам, учитываемым при налогообложении, относятся:

·             затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;

·             нормируемые затраты (ч. 2 п. 1 ст. 169 НК).

К нормируемым затратам относятся затраты на оплату стоимости топливно-энергетических ресурсов, израсходованных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством (п. 1.2 ст. 171 НК).

При исчислении налога на прибыль стоимость топлива, израсходованного для служебных поездок, учитывается в составе нормируемых затрат в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством (п. 1 ст. 169, п. 1.2 ст. 171 НК).

Таким образом, если затраты на израсходованное топливо связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, то они учитываются для целей обложения налогом на прибыль в пределах установленных норм, а если такая связь не прослеживается, то не учитываются (п. 1 ст. 169,  п. 1.2 ст. 171,  п. 1.22 ст. 173 НК).

Средства измерения температуры

В организациях, как правило, температура воздуха определяется при помощи такого средства измерения, как термометр. Согласно п. 1.36 ст. 1 Закона Республики Беларусь от 05.09.1995 № 3848-XII «Об обеспечении единства измерений» (далее — Закон № 3848-XII) средство измерений — это техническое средство, предназначенное для измерений, воспроизводящее и (или) хранящее единицу измерения, а также кратные либо дольные значения единицы измерения, имеющее метрологические характеристики, значения которых принимаются неизменными в течение определенного времени.

Следовательно, термометры относятся к средствам измерений, они должны быть исправными и отвечать иным требованиям, связанным с их эксплуатацией как средства измерения температуры. Это значит, что показатели термометра должны быть точными.

В настоящее время используются различные виды термометров. От того, являются ли они соответствующими требованиям нормативных правовых актов в области обеспечения единства измерений, зависит признание полученной с их помощью информации для целей бухгалтерского и налогового учета.

Средства измерения должны содержаться в исправном состоянии. Необходимо своевременно в установленном законодательством Республики Беларусь порядке проводить их поверку.

Поверка средства измерений (далее — поверка) — это проведение работ по метрологической оценке, в ходе которых подтверждается соответствие средства измерений обязательным метрологическим требованиям (п. 1.29 ст. 1 Закона № 3848-XII).

Средства измерений, применяемые вне сферы законодательной метрологии, могут подвергаться поверке и (или) калибровке либо метрологической экспертизе, или в отношении их могут осуществляться иные действия в целях обеспечения единства измерений, определенные юридическим лицом, ИП или иным физическим лицом, применяющими эти средства измерений (п. 3 ст. 16 Закона № 3848-XII).

Перечень таких приборов, периодичность проведения поверки, организация и порядок проведения осуществляются с учетом норм технического кодекса установившейся практики ТКП 8.003-2011 (03220) «Система обеспечения единства измерений Республики Беларусь. Поверка средств измерений. Правила проведения работ», утвержденного постановлением Государственного комитета по стандартизации Республики Беларусь от 31.08.2011 № 64 (далее — ТКП 8.003-2011 (03220).

Налогообложение. Поскольку расходы по поверке средств измерений несет организация, то необходимо учесть аспекты, связанные с обложением налогом на прибыль. Согласно ст. 169 НК затратами, учитываемыми при налогообложении, признаются экономически обоснованные затраты, определяемые на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета), если иное не установлено НК и (или) законодательством.

К затратам, учитываемым при налогообложении, относятся:

·             затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;

·             нормируемые затраты.

Следовательно, если затраты на проведение поверки средств измерения температуры связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, то они учитываются для целей обложения налогом на прибыль, а если такая связь не прослеживается, то не учитываются (п. 1 ст. 169 НК).

Бухгалтерский учет. Поверка является обязательным условием для дальнейшего использования средств измерений температуры в предусмотренных организацией целях. Результаты поверки удостоверяются свидетельством о поверке средств измерений (п. 8 ст. 28 Закона № 3848-XII). Расходы по поверке средств измерений организация должна отразить в бухгалтерском учете. Выше уже отмечалось, что результаты поверки могут быть положительными и отрицательными.

Для целей бухгалтерского учета понесенные по поверке средств измерений расходы относятся к текущей деятельности (п. 7 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102) (далее — Инструкция № 102).

Расходы по текущей деятельности включают в себя затраты, формирующие (п. 8 Инструкции № 102):

·             себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг;

·             управленческие расходы;

·             расходы на реализацию;

·             прочие расходы по текущей деятельности.

К затратам, связанным с управлением организацией, относятся затраты, которые непосредственно не связаны с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг и их реализацией, а также реализацией приобретенных товаров, но необходимы для управления организацией и ее функционирования. К указанным затратам можно, в частности, отнести затраты по поверке средств измерения температуры (п. 28, ч. 3 п. 35 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее — Инструкция № 50), п. 12 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов по договорам строительного подряда, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 30.09.2011 № 44) (далее — Инструкция № 44).

В бухгалтерском учете затраты по поверке средств измерений температуры (абз. 2, 3 п. 10 Инструкции № 102, ч. 2 п. 12 Инструкции № 44) отражаются следующими записями:

Замена летних шин на зимние

Замена летних шин на зимние на автомобильных транспортных средствах является не правом, а обязанностью организации.

В соответствии с  п. 207¹ Правил дорожного движения, утвержденных Указом Президента Республики Беларусь от 28.11.2005 № 551 (далее — Правила № 551), при участии в дорожном движении с 1 декабря по 1 марта автомобили с технически допустимой общей массой до 3,5 т включительно, легковые и грузопассажирские автомобили с технически допустимой общей массой свыше 3,5 т, а также автобусы с технически допустимой общей массой до 5 т должны быть оборудованы зимними шинами. Зимние шины устанавливаются на всех колесах транспортного средства и должны соответствовать требованиям ч. 2 п. 25  приложения 4 к Правилам № 551.

Документом, которым определены порядок приемки, транспортировки и хранения автомобильных шин, порядок комплектации шинами автотранспортных средств, правила монтажа и демонтажа, ухода за шинами, учета работы шин и другие сведения, является технический кодекс установившейся практики ТКП 299-2011 (02190) «Автомобильные шины. Нормы и правила обслуживания», утвержденный приказом Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь от 21.03.2011 № 149-Ц (далее — ТКП 299-2011).

На автомобиль рекомендуется устанавливать шины (в том числе запасную) одного размера, одной модели и конструкции (диагональной, радиальной, камерной, бескамерной и др.) с одинаковым рисунком протектора и согласно рекомендациям заводов-изготовителей автомобилей. При частичной замене шин, вышедших из строя, рекомендуется производить доукомплектование автомобиля шинами того же размера и той же модели, что и установленные на данном автомобиле, так как шины одного и того же размера, но разных моделей могут отличаться по конструкции, иметь неодинаковые тип рисунка протектора, радиус качения, сцепные качества и другие эксплуатационные характеристики.

При постановке на учет автомобиля последний, как правило, укомплектован летними шинами, которые входят в первоначальную стоимость транспортного средства. Транспортное средство, в свою очередь, отнесено к долгосрочным активам и включается в состав объектов основных средств.

Независимо от того, в результате каких хозяйственных операций приобретен автомобиль (покупка, взнос в уставный фонд, безвозмездная передача и т.п.), комплект шин (включая один запасной комплект) входит в его стоимость и учитывается на сч. 01 «Основные средства», то есть необходимость отдельно учитывать его в бухгалтерском учете отсутствует.

Шины, установленные на автомобиль, закрепляются за ним, что фиксируется в карточках учета работы автомобильных шин (п. 7.32 разд. 7 ТКП 299-2011). На каждую шину (в том числе запасную) заводится отдельная карточка. Ведение карточек допускается как в бумажном, так и электронном виде.

Без ведения карточки учета работы автомобильных шин и применения эксплуатационных норм пробега допускается эксплуатация шин, установленных на автомобилях, на которых владельцами транспортных средств осуществляются перевозки грузов и пассажиров для собственных нужд (п. 9.1 разд. 9 ТКП 299-2011).

Следовательно, чтобы определить, обязана ли организация вести карточку учета работы автомобильных шин, необходимо установить, какие виды перевозок осуществляются на данном автомобиле.

Согласно абз. 5 ст. 1 Закона Республики Беларусь от 14.08.2007 № 278-З «Об автомобильном транспорте и автомобильных перевозках» автоперевозка для собственных нужд — это автоперевозка, которая носит вспомогательный характер по отношению к основным видам деятельности юридического лица или ИП и выполняется ими для перемещения своих работников или грузов, принадлежащих им на праве собственности или иных законных основаниях, транспортными средствами, принадлежащими им на праве собственности или иных законных основаниях, при условии, что транспортными средствами управляют работники этих юридического лица или ИП либо сам ИП.

Однако неведение карточки учета шин вовсе не означает, что контроль по учету работы шин можно не вести. В любом случае в организации нужно назначить ответственное лицо по учету работы шин и комиссию по учету и списанию шин (ч. 3 п. 9.1 разд. 9 ТКП 299-2011), что не только будет способствовать оперативному учету и контролю над работой шин, но и послужит основанием для принятия решения при списании шин, в том числе с недопробегом.

В соответствии с п. 9.2–9.4 разд. 9 ТКП 299-2011 шины учитываются по заводским номерам, которые записываются в карточках учета работы автомобильных шин со всеми буквами и цифрами. Допускается выжигание гаражных номеров на плечевой зоне протектора шин. Выжигание производится прибором «Электроклеймо». Глубина выжигания не должна превышать 1 мм.

В карточке учета работы автомобильной шины указывается техническое состояние шины, находящейся на автомобиле (дефекты, характер и размер повреждений). Для шин, бывших в эксплуатации на другом автомобиле, записывается их предыдущий пробег. Одновременно замеряется остаточная высота рисунка протектора в двух диаметрально противоположных сечениях с наибольшим износом протектора. Средняя высота записывается в графу «Техническое состояние шины при установке» карточки учета работы автомобильной шины. После ремонта местных повреждений учет работы шины продолжается в той же карточке.

В карточку учета работы автомобильной шины вносится фактический пробег автомобиля по спидометру с периодичностью, установленной владельцем транспортного средства, но не реже одного раза в год. Чтобы выполнить данное требование, необходимо приказом руководителя организации назначить работника, ответственного за ведение карточек учета работы автомобильных шин.

Пунктами 7.12–7.14 разд. 7 ТКП 299-2011 определено, что монтажные и демонтажные работы по шинам должны выполняться в шиномонтажном отделении или приспособленном для этих работ помещении с применением специального оборудования, приспособлений и инструмента.

Владельцами транспортных средств назначаются лица, ответственные за выполнение монтажно-демонтажных работ.

Монтажу подлежат только исправные, чистые, сухие, соответствующие по размерам и типам шины, камеры, ободные ленты, ободья и их элементы.

Согласно п. 9.6 разд. 9 ТКП 299-2011 при снятии шины с эксплуатации в графу «Причины снятия шины с эксплуатации» карточки учета работы автомобильной шины записываются ее полный пробег, техническое состояние, куда направляется шина — в ремонт, на восстановление или в утиль.

Налогообложение. Поскольку затраты по замене летних шин на зимние несет организация, то необходимо учесть аспекты, связанные с обложением налогом на прибыль.

Согласно ст. 169 НК затратами, учитываемыми при налогообложении, признаются экономически обоснованные затраты, определяемые на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета), если иное не установлено НК и (или) законодательством.

К затратам, учитываемым при налогообложении, относятся:

·             затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;

·             нормируемые затраты.

Следовательно, если затраты на замену летних шин на зимние связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, то они учитываются для целей обложения налогом на прибыль, а если такая связь не прослеживается, то не учитываются (п. 1 ст. 169 НК).

Бухгалтерский учет. Что касается шин, приобретаемых для замены, в том числе при смене летних на зимние, то для целей бухгалтерского учета они признаются запасами и учитываются как запчасти. Учет наличия и движения приобретенных или изготовленных для нужд основной деятельности запчастей ведется на субсч. 10-5 «Запасные части». Абзацем 7 п. 16 Инструкции № 50 определено, что на субсч. 10-5 «Запасные части» учитываются наличие и движение запчастей, используемых при проведении ремонта для замены изношенных частей машин, оборудования, транспортных средств и т.п., а также шин транспортных средств в запасе и обороте. На этом субсчете учитывается также движение обменного фонда полнокомплектных машин, оборудования, двигателей, узлов, агрегатов, создаваемого в ремонтных подразделениях организаций, на технических обменных пунктах и ремонтных заводах.

Пунктом 3  Инструкции по бухгалтерскому учету запасов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.11.2010 № 133 (далее –– Инструкция № 133), определено, что в состав запасов включаются запчасти. Следовательно, все запчасти, узлы и агрегаты независимо от их стоимости отражаются на субсч. 10-5 «Запасные части», их учет ведется в соответствии с общими положениями по учету запасов.

В бухгалтерском учете к субсч. 10-5 «Запасные части» могут быть открыты субсчета второго порядка:

·             10-51 «Автомобильные шины в запасе» –– на складе организации;

·             10-52 «Автомобильные шины в обороте» –– в обороте службы технической эксплуатации, на автомобилях технической помощи и др.;

·             10-53 «Автомобильные шины, подлежащие восстановлению» — непригодные к дальнейшему использованию без восстановления.

Замена летних шин на зимние может осуществляться как силами самой организации, так и сторонним лицом.

Согласно  п. 32 Инструкции № 102 расходы признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором признаны соответствующие им доходы, независимо от даты проведения расчетов по ним.

Расходы, которые невозможно соотнести с доходами определенного отчетного периода, признаются в бухгалтерском учете в составе расходов того отчетного периода, в котором они были произведены.

Выдача шин со склада для замены отражается в бухгалтерском учете записью по дебету сч. 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные затраты», 26 «Общехозяйственные затраты», 44 «Расходы на реализацию» и других счетов и кредиту субсч. 10-5 «Запасные части».

Снятые с автомобиля летние шины подлежат оприходованию на склад по ценам возможного их использования и в бухгалтерском учете отражаются по дебету сч. 10 «Материалы» и кредиту счетов затрат на производство или финансовых результатов (п. 45 Инструкции № 133).

Таким образом, для целей бухгалтерского учета расходы на сезонную замену шин — это расходы на поддержание основного средства (автомобиля) в рабочем состоянии. Их включают в затраты в месяце, в котором произведена такая замена (п. 32 Инструкции № 102,  п. 60 Инструкции № 133).

При замене шин силами организации все связанные с этим затраты (стоимость устанавливаемых шин, заработная плата рабочих, выполняющих эти работы, отчисления в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь (далее — бюджет фонда) и Белгосстрах от нее и т.д.) включаются в затраты в том отчетном периоде (месяце), в котором произведена замена, на основании первичного учетного документа, составленного в организации (п. 60 Инструкции № 133).

Следовательно, стоимость шин, а также работ по их установке учитывают в затратах, формирующих расходы организации по текущей деятельности (абз. 6 ч. 1 п. 2, п. 8 Инструкции № 102, п. 26, ч. 1 п. 27, ч. 1 п. 28, ч. 3 п. 35, п. 47 Инструкции № 50).

В бухгалтерском учете организации хозяйственные операции по замене летних шин на зимние собственными силами отражаются следующим образом: